Статья 319 нк рф. порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных

Статья 319. Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных

1. Под незавершенным производством (далее — НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

2. Оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

3. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции производится налогоплательщиком на основании данных об отгрузке (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП и остаткам готовой продукции на складе. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки отгруженной, но не реализованной готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящуюся на отгруженную продукцию в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на складе), и суммой прямых затрат, приходящейся на реализованную в текущем месяце продукцию.

4. Исключен. — Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ.

Техника расчета прямых расходов, уменьшающих доходы от реализации

1. ПРп + ПРнзп_н = ПР1
2. Рассчитать ПРнзп_к
3. ПР1 — ПРнзп_к = ПР2
4. ПР2 + ПРгпс_н = ПР3
5. Рассчитать ПРгпс_к
6. ПР3 — ПРгпс_к = ПР4
7. ПР4 + ПPгпо_н = ПР5
8. Рассчитать ПPгпо_к
9. ПРуд= (ПРнзп_н + ПРгпс_н + ПРгпо_н) + ПРп — (ПРнзп_к + ПРгпс_к + ПРгпо_к)

Пояснения к расчету

1. Показатели ПР1 (1), ПР2 (4) и ПР5 (7) — это прямые расходы, из которых нужно выделить расходы, относящиеся соответственно к остаткам на конец месяца:

• незавершенного производства;
• готовой продукции на складе;
• готовой продукции отгруженной, но не реализованной.

Показатели ПРнзп_к (2), ПРгпс_к (5) и ПРгпо_к (8) последовательно вычитаются из ПР1 (3), ПР3 (6) и ПР5 (9).
Показатели ПРнзп_н, ПРгпс_н, ПРгпо_н, берутся из аналогичного расчета за предыдущий период.
Показатель ПРп определяется на основании данных налогового учета.

Методика расчета показателя по строке 1 вытекает из п. 1 статьи 319 НК РФ, где, в частности, говорится: «сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав расходов на производство и реализацию следующего месяца».

По строкам 4 и 7 расчета статьей 319 НК РФ добавление показателей ПРгпс_н и ПРгпо_н прямо не предусмотрено. Однако в Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ в пояснениях к статье 319 сказано: «При применении предлагаемого механизма распределения прямых расходов следует учитывать переходящие остатки на начало месяца готовой продукции и отгруженной продукции». Отсюда логично вытекает вывод, что следует учитывать и суммы прямых расходов, приходящихся на остатки на начало месяца и готовой продукции на складе и отгруженной продукции.

Практический пример расчета суммы прямых расходов, уменьшающих доходы от реализации

ПРнзп_н = 10 000 руб.;ПРгпс_н = 2 000 руб.;ПРп — 140 000 руб.

Отгруженной, но нереализованной продукции не было.

Для расчета долевым методом

Исходное сырье (т):

• в выпущенной продукции за период — 9 000;
• в НЗП на конец периода — 1 000;

ИТОГО: 10 000.

Готовая продукция (шт.):

• отгруженная за период — 2 000;
• оставшаяся на складе на конец периода — 740;

ИТОГО: 2 740.

Для расчета методом плановой (нормативной) себестоимости

Плановая(нормативная) себестоимость:

• остатка НЗП на конец периода — 15 000 руб.;
• выпущенной продукции за период — 105 000 руб.;

ИТОГО:120 000 руб.

Плановая (нормативная) себестоимость:

• отгруженной продукции за период — 100 000 руб.;
• остатка продукции на складе на конец периода — 40 000 руб.;

ИТОГО: 140 000 руб.

В статье 319 НК РФ и Методических рекомендациях по применению главы 25 НК РФ говорится о доле остатков готовой продукции в объеме продукции на складе на начало периода и выпущенной готовой продукции за период. Однако, вспомним формулу баланса готовой продукции:

ЗН + В = О + ЗК

где ЗН — остаток готовой продукции на складе на начало периода;В — выпуск готовой продукции за период;О — отгрузка готовой продукции за периодЗК — остаток готовой продукции на складе на конец периода.

Поскольку левая и правая части этой формулы равновелики, мы для удобства расчетов будем использовать правую часть баланса, ибо в ней показывается остаток готовой продукции на складе на конец периода, который и требуется оценить.

Расчет суммы прямых расходов, уменьшающих доходы от реализации долевым методом

1. Доля НЗП на конец периода в общем объеме исходного сырья:

1000 : 10000 * 100 = 10%

2. Доля остатка готовой продукции на складе на конец периода в общем объеме отгруженной продукции за период и остатка продукции на складе на конец периода:

740 : 2740 * 100 = 27%

3. Прямые расходы, приходящиеся на остаток на конец периода:

а) НЗП:

(140 000 + 10 000) : 100 х 10 = 15 000;

б) Готовой продукции на складе:

150 000 — 15 000 = 135 000
135 000 + 2 000 = 137 000
137 000 : 100 х 27 = 36 990

4. Прямые расходы, уменьшающие доходы от реализации:

(10 000 + 2 000) + 140 000 — (15 000 + 36 990) = 100 010

Статья 319. Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных

1. Под незавершенным производством (далее — НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

2. Оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

3. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции производится налогоплательщиком на основании данных об отгрузке (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП и остаткам готовой продукции на складе. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки отгруженной, но не реализованной готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящуюся на отгруженную продукцию в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на складе), и суммой прямых затрат, приходящейся на реализованную в текущем месяце продукцию.

4. Исключен.

Комментарий к ст. 319 НК РФ

Для целей налогового учета оценка остатков незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции производится по сумме как прямых, так и косвенных затрат налогоплательщика.

Данный вывод подтверждается и судебной практикой (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 09.02.2010 N А14-14803/2008/500/24).

Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, положения статей 318 и 319 НК РФ относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

ВАС РФ в Определении от 12.10.2010 N ВАС-4846/09 указал, что положения пункта 4 статьи 254 и пункта 1 статьи 319 НК РФ нельзя толковать в отрыве от положений пунктов 1 — 3 статьи 318 НК РФ, согласно которым в случае, если в отношении отдельных видов расходов с соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода, независимо от подразделения таковых на прямые и косвенные.

Как отмечено в письме ФНС России от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2952@, если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но нереализованным товарам, то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.09.2009 N А44-4288/2008 суд пришел к выводу, что в пункте 1 статьи 319 НК РФ не уточняется, какие показатели следует использовать при определении доли незавершенных заказов в общем объеме заказов. Суд разъяснил, что налогоплательщик вправе определить самостоятельно соответствующий порядок в учетной политике.

С учетом изложенного суд признал правомерным применявшийся налогоплательщиком порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство путем распределения суммы прямых расходов на остатки незавершенного производства пропорционально доле незавершенных заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов. При этом под заказом понимался каждый из этапов проектных работ.

Как указано в письме Минфина России от 11.11.2008 N 03-03-06/1/621, налогоплательщик вправе предусмотреть в учетной политике организации возможность учета в составе прямых расходов только материальных затрат и распределять их при оценке НЗП.

ВАС РФ в Определении от 08.09.2010 N ВАС-11856/10 отметил, что в соответствии со статьями 254, 318 и 319 НК РФ налогоплательщик вправе отнести материальные затраты к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности их отнесения к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

В письме Управления МНС России по г. Санкт-Петербургу от 07.07.2003 N 02-05/13936 указано, что затраты, произведенные организацией по договору подряда без акта приема-сдачи выполненных работ и других документов, подтверждающих правоотношения с заказчиком, являются незавершенным производством в соответствии со статьей 319 НК РФ и не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

В письме Минфина России от 19.12.2011 N 03-03-06/1/834 указано, что при формировании состава прямых расходов в налоговом учете налогоплательщик может учитывать перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), применяемый для целей бухгалтерского учета.

АПК РФ  •  ГК РФ Ч1  •  ГК РФ Ч2  •  ГК РФ Ч3  •  ГК РФ Ч4  •  ГПК РФ  •  КАС РФ  •  ЖК РФ  •  ЗК РФ  •  КоАП РФ  •  НК РФ Ч1  •  НК РФ Ч2  •  СК РФ  •  ТК РФ  •  УИК РФ  •  УК РФ  •  УПК РФ  •  БК РФ  •  ГрК РФ  •  ЛК РФ  •  ТКТС РФ  •  ВК РФ  •  ВозК РФ  •  КВВТ РФ  •  КТМ РФ

Советуем прочитать

Прямые и косвенные затраты (бухучет)

Прямые затраты — затраты, прямо относящиеся к производству конкретного вида продукции, работ, услуг.

Косвенные затраты — затраты, которые не могут быть прямо отнесены к производству конкретного вида продукции, работ, услуг.

Расходы на ремонт и техническое обслуживание производственного оборудования являются прямыми, а не косвенными (суд) >

Отнесение расходов к косвенным должно быть обоснованным (ВС РФ)

Верховный суд Российской Федерации (ВС РФ) вынес решение в пользу налоговиков по спору об отнесении расходов к прямым или косвенным для налога на прибыль (Определение ВС РФ от 9 сентября 2020 г. № 307-ЭС20-11875 по делу № А05-5074/2019).

Суды в очередной раз выразили позицию, что налогоплательщик вправе отнести материальные затраты к косвенным расходам, только если отсутствует реальная возможность включить их в прямые расходы.

14.05.2021